ГЛАВБУХ-ИНФО

Организация оказывает услуги на условиях 100%-ной предоплаты. Как отражается в учете оказание услуг, если организация применяет в налоговом учете: 1) метод начисления; 2) кассовый метод?

Стоимость оказанных в октябре услуг составляет 35 400 руб., в том числе НДС 5400 руб. Предоплата от заказчика получена в сентябре.

Гражданско-правовые отношения

Как установлено п. 1 ст. 779 Гражданского кодекса РФ, по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Согласно п. 2 указанной статьи правила гл. 39 ГК РФ являются общими нормами для договоров оказания услуг (за исключением услуг, оказываемых по договорам, предусмотренным отдельными главами ГК РФ).

Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре (п. 1 ст. 781 ГК РФ), в данном случае договором предусмотрена 100%-ная предоплата.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организации-исполнителя поступления, связанные с оказанием услуг, являются доходом от обычных видов деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В то же время не признаются доходами организации поступления в порядке предварительной оплаты услуг (абз. 4 п. 3, п. 12 ПБУ 9/99). Условия для признания выручки (дохода от оказания услуги) возникают в данном случае в октябре - в месяце оказания услуги (пп. "г" п. 12 ПБУ 9/99). Сумма полученной предоплаты отражается по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" и учитывается на счете 62 обособленно (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). При признании выручки счет 62 дебетуется в корреспонденции со счетом 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", на договорную стоимость услуг.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Оказание услуг на территории РФ является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

При получении оплаты в счет предстоящего оказания услуг налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС (абз. 2 п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). НДС начисляется по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Налоговая база определяется также при реализации услуг в счет ранее полученной оплаты (п. 14 ст. 167 НК РФ). Величина налоговой базы в этом случае определяется организацией-налогоплательщиком как стоимость услуг без учета НДС, исчисленная исходя из цены этих услуг, указанной сторонами сделки (п. 1 ст. 154 НК РФ) . НДС при реализации услуг начисляется по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ). С даты оказания услуг (в октябре) организация вправе произвести вычет суммы НДС, исчисленной с предоплаты, полученной в сентябре в счет оказания услуг (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Выручка от оказания услуг признается доходом в целях исчисления налога на прибыль (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). При определении величины дохода из суммы выручки исключается НДС, предъявленный заказчику (п. 1 ст. 248 НК РФ).

1. Если организация применяет в налоговом учете метод начисления.

Сумма предоплаты, полученной в сентябре, не учитывается при определении налоговой базы (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Датой получения дохода признается дата оказания услуг (п. 3 ст. 271 НК РФ).

2. Если организация применяет в налоговом учете кассовый метод.

В целях налогообложения датой получения дохода признается день поступления средств (в том числе в качестве предоплаты) в данном случае на счет в банке (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

При применении организацией в налоговом учете кассового метода в рассматриваемом случае доход от реализации услуг признается в целях налогообложения прибыли в сентябре, а в бухгалтерском учете - в октябре. Таким образом, согласно п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, в сентябре образуются вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив. Указанные разница и актив погашаются на дату оказания услуг - в октябре (п. 17 ПБУ 18/02).

Отложенный налоговый актив в сумме 6000 руб. ((35 400 руб. - 5400 руб.) x 20%) отражается в сентябре по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов). В октябре производится обратная запись по указанным счетам.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль организаций".

--------------------------------
С 01.01.2012 цена сделки определяется в порядке, установленном ст. 105.3 НК РФ. Так, если сделка заключена между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то ценой сделки является цена, указанная сторонами сделки, и эта цена признается рыночной (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

В сделке между взаимозависимыми лицами цена, примененная в сделке, должна соответствовать рыночной цене (ст. 105.1, п. п. 2, 3 ст. 105.3 НК РФ). Отметим, что если доходы и (или) расходы по сделке признаны в соответствии с гл. 25 НК РФ до 01.01.2012, то при определении цены следовало руководствоваться нормами п. 1 ст. 40 НК РФ (п. 6 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения").

В.В.Гришина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013