ГЛАВБУХ-ИНФО

Организация выполняет работы по договору подряда, которым предусмотрена 100%-ная предоплата. Как отражается в учете выполнение работ, если организация применяет в налоговом учете: 1) метод начисления; 2) кассовый метод?

Договорная стоимость выполненных в октябре работ составляет 212 400 руб., в том числе НДС 32 400 руб. Предоплата от заказчика получена в сентябре. Себестоимость выполненных организацией работ составила 150 000 руб., что соответствует сумме прямых расходов по данным налогового учета.
 

Гражданско-правовые отношения

Условие о предварительной оплате работ должно быть установлено в договоре подряда, иначе (по умолчанию) заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы (п. 2 ст. 711, ст. 735, п. 1 ст. 746 Гражданского кодекса РФ).
 

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организации-подрядчика поступления, связанные с выполнением работ, являются доходом от обычных видов деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). При этом не признаются доходами организации поступления в порядке предварительной оплаты работ (абз. 4 п. 3, п. 12 ПБУ 9/99). Условия для признания выручки (дохода от выполнения работы) возникают в данном случае в октябре - в месяце подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ (пп. "г" п. 12 ПБУ 9/99). Сумма полученной предоплаты отражается по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" и учитывается на счете 62 обособленно (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). При признании выручки счет 62 дебетуется в корреспонденции со счетом 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", на договорную стоимость работ.

Одновременно по дебету счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство" отражается себестоимость выполненных работ (абз. 2 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
 

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Передача результатов выполненных работ на территории РФ является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

При получении оплаты в счет предстоящего выполнения работ налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС (абз. 2 п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). НДС начисляется по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Налоговая база определяется также при реализации работ в счет ранее полученной оплаты (п. 14 ст. 167 НК РФ). Величина налоговой базы в этом случае определяется организацией-налогоплательщиком как стоимость работ без учета НДС, исчисленная исходя из цены этих работ, указанной сторонами сделки (п. 1 ст. 154 НК РФ) . НДС при реализации работ начисляется по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ). На дату приемки-сдачи работ (в октябре) организация вправе произвести налоговый вычет суммы НДС, исчисленной с предоплаты, полученной в сентябре в счет выполнения работ (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).
 

Налог на прибыль организаций

Выручка от реализации работ признается доходом в целях исчисления налога на прибыль (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). При определении величины дохода из суммы выручки исключается НДС, предъявленный заказчику (п. 1 ст. 248 НК РФ).

1. Если организация применяет в налоговом учете метод начисления.

Сумма предоплаты, полученная в сентябре, не учитывается при определении налоговой базы (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Датой получения дохода признается дата сдачи заказчику работ (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Прямые расходы, связанные с выполнением работ, признаются в целях налогообложения прибыли в месяце реализации работ, т.е. в октябре (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ). Следовательно, различий между бухгалтерским и налоговым учетом в этом случае нет.

2. Если организация применяет в налоговом учете кассовый метод.

В целях налогообложения датой получения дохода признается день поступления средств (в том числе в качестве предоплаты) в данном случае на счет организации в банке (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Расходы, связанные с выполнением работ, признаются в налоговом учете при условии фактической оплаты этих расходов. В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что указанные расходы оплачены организацией в октябре. В таком случае различий в признании расходов в бухгалтерском и налоговом учете не возникает.
 

Применение ПБУ 18/02

При применении организацией в налоговом учете кассового метода в рассматриваемом случае доход от реализации работ признается в целях налогообложения прибыли в сентябре, а в бухгалтерском учете - в октябре. Следовательно, согласно нормам п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, в сентябре образуются вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив. Указанные разница и актив погашаются на дату сдачи-приемки результата выполненных работ - в октябре (п. 17 ПБУ 18/02).

Отложенный налоговый актив в сумме 36 000 руб. ((212 400 руб. - 32 400 руб.) x 20%) отражается в сентябре по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов). В октябре производится обратная запись по указанным счетам.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль организаций".

--------------------------------
С 01.01.2012 цена сделки определяется в порядке, установленном ст. 105.3 НК РФ. Так, если сделка заключена между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то ценой сделки является цена, указанная сторонами сделки, и эта цена признается рыночной (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

В сделке между взаимозависимыми лицами цена, примененная в сделке, должна соответствовать рыночной цене (ст. 105.1, п. п. 2, 3 ст. 105.3 НК РФ). Отметим, что если доходы и (или) расходы по сделке признаны в соответствии с гл. 25 НК РФ до 01.01.2012, то при определении цены следовало руководствоваться нормами п. 1 ст. 40 НК РФ (п. 6 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения").

В.В.Гришина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013