ГЛАВБУХ-ИНФО

Организация (продавец) отгружает готовую продукцию в адрес покупателя. Право собственности на продукцию переходит к покупателю после получения им продукции у перевозчика. Как отразить указанную операцию в учете грузоотправителя (продавца)?

Стоимость отгружаемой продукции составляет 590 000 руб., в том числе НДС 90 000 руб. Фактическая себестоимость продукции - 400 000 руб., что соответствует сумме прямых расходов на изготовление этой продукции по данным налогового учета. Стоимость перевозки равна 59 000 руб., в том числе НДС 9000 руб.

Гражданско-правовые отношения

В случае, когда согласно договору поставщик обязан доставить товар покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается выполненной в момент вручения товара покупателю (п. 1 ст. 458 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Если при передаче перевозчику готовой продукции право собственности на нее к покупателю (грузополучателю) не переходит до момента вручения ему этой продукции перевозчиком, то отгруженная готовая продукция продолжает учитываться на балансе грузоотправителя (продавца). При этом балансовая стоимость переданной готовой продукции отражается на счете 45 "Товары отгруженные" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При передаче перевозчиком груза покупателю в учете грузоотправителя (продавца) признается выручка от реализации готовой продукции (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Одновременно фактическая себестоимость реализованной готовой продукции списывается со счета 45 в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).

Расходы по транспортировке готовой продукции, не подлежащие оплате покупателями продукции, отражаются на счете 44 "Расходы на продажу" (абз. 2 п. 215 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н). Данные расходы списываются со счета 44 в дебет счета 90, субсчет 90-2 (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: день отгрузки или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ).

Датой отгрузки (передачи) готовой продукции признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя (Письма Минфина России от 23.03.2012 N 03-07-11/80, от 09.11.2011 N 03-07-09/40).

В данном случае при передаче готовой продукции перевозчику составляются первичные документы на имя покупателя (товарная накладная или накладная на отпуск продукции), поэтому при отгрузке продукции возникает момент определения налоговой базы по НДС.

Предъявленная покупателю сумма НДС может отражаться по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 45 или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (отдельный субсчет). При признании выручки указанная сумма НДС списывается со счета 45 (или 76) в дебет счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость".

НДС, предъявленный перевозчиком, организация вправе принять к вычету на дату оказания услуг перевозки (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Выручка от реализации продукции (без учета НДС) для целей налогообложения прибыли учитывается в составе доходов от реализации (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ).

При применении метода начисления в налоговом учете этот доход признается на дату передачи продукции покупателю (п. 3 ст. 271 НК РФ). Указанный доход от реализации продукции уменьшается на сумму прямых расходов, связанных с производством продукции (п. 2 ст. 318 НК РФ), и на сумму косвенных расходов, которыми в данном случае признаются расходы по доставке продукции до покупателя (пп. 1 п. 1 ст. 253, п. 2 ст. 318 НК РФ).

При применении кассового метода определения доходов и расходов в налоговом учете выручка признается на дату получения денежных средств от покупателя (п. 2 ст. 273 НК РФ). Согласно п. 3 ст. 273 НК РФ при кассовом методе расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Таким образом, расходы, связанные с изготовлением продукции, учитываются по мере их возникновения и оплаты (выплаты заработной платы, оплаты сырья, переданного в производство, и т.д.). Расходы на доставку продукции учитываются на дату оплаты перевозчику оказанных услуг.

Применение ПБУ 18/02

При применении метода начисления различий между бухгалтерским и налоговым учетом не возникает.

При применении кассового метода:

1) в случае если готовая продукция получена покупателем в одном отчетном периоде, а денежные средства от покупателя поступили в другом отчетном периоде, то в учете организации возникают налогооблагаемая временная разница (НВР) (в сумме договорной стоимости продукции, без НДС) и отложенное налоговое обязательство (ОНО) (п. п. 12, 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Погашение данных НВР и ОНО производится на дату поступления денежных средств от покупателя (п. 18 ПБУ 18/02);

2) в случае если расходы, связанные с производством продукции, учтены в налоговом учете в одном отчетном периоде, а реализация готовой продукции произведена в следующем отчетном периоде, то возникают НВР (в сумме расходов, признанных в налоговом учете) и ОНО (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02). Погашение этих НВР и ОНО производится на дату реализации готовой продукции покупателю (п. 18 ПБУ 18/02);

3) в случае если расходы на доставку продукции в бухгалтерском учете признаны в одном отчетном периоде, а расчеты с перевозчиком произведены в следующем отчетном периоде, то возникают вычитаемая временная разница (ВВР) (в сумме расходов на доставку продукции) и отложенный налоговый актив (ОНА) (п. п. 11, 14 ПБУ 18/02). Погашение указанных ВВР и ОНА производится на дату расчетов с перевозчиком (п. 17 ПБУ 18/02).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по НДС";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль".

--------------------------------

Данная запись может быть только у организации, применяющей кассовый метод признания доходов и расходов в налоговом учете.

Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013