ГЛАВБУХ-ИНФО

Как отразить в учете проведение зачета обязательства организации по оплате приобретенных материалов и требования к покупателю по оплате реализованной собственной продукции?

Договорная стоимость отгруженной организацией контрагенту в январе продукции составляет 35 400 руб., в том числе НДС 5400 руб. Задолженность организации перед контрагентом по оплате приобретенного у него в феврале сырья (отпущенного в производство в этом же месяце) составляет 59 000 руб., в том числе НДС 9000 руб. В марте организации подписали акт зачета взаимных требований. Окончательный расчет за сырье произведен организацией в апреле путем перечисления денежных средств на расчетный счет контрагента.

Гражданско-правовые отношения

В соответствии со ст. 410 Гражданского кодекса РФ обязательство может быть прекращено полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны . Взаимные обязательства организаций уменьшаются на сумму меньшего из обязательств, то есть на сумму обязательства, которое погашается полностью.

Бухгалтерский учет

Выручка от реализации продукции является доходом от обычных видов деятельности и в рассматриваемой ситуации признается в бухгалтерском учете на дату ее передачи покупателю в сумме, равной договорной цене этой продукции (п. п. 5, 6, 6.1, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи продукции отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Одновременно себестоимость проданной продукции списывается со счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Сырье, приобретенное у контрагента в феврале, принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой в данном случае является договорная цена сырья (без учета НДС) (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Принятие к учету приобретенного сырья отражается записью по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на договорную стоимость этого сырья (без НДС) (Инструкция по применению Плана счетов).

Зачет взаимных требований организации и контрагента отражается записью по дебету счета 62 и кредиту счета 60 на сумму меньшего из требований (в данном случае - на 35 400 руб.).

Налог на добавленную стоимость (НДС) Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ реализация продукции на территории РФ является объектом налогообложения по НДС. При этом стоимость реализованной продукции (без включения в нее НДС) формирует налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Моментом определения налоговой базы в рассматриваемой ситуации является день отгрузки продукции (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Сумма НДС, предъявленная контрагентом по приобретенному сырью, принимается организацией к вычету на дату принятия к учету сырья при наличии счета-фактуры (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Напомним, что с 01.01.2009 отменена норма абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ, в соответствии с которой при проведении зачета взаимных требований НДС, предъявленный контрагенту при реализации продукции, должен был быть уплачен контрагентом денежными средствами (пп. "в" п. 5 ст. 2, п. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации").

Налог на прибыль организаций

Выручка от реализации продукции (без НДС) включается организацией в доходы от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ).

При применении метода начисления датой получения дохода признается дата реализации продукции, то есть дата перехода права собственности на продукцию к покупателю (то есть дата передачи продукции покупателю, как и в бухгалтерском учете), независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в ее оплату (п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ).

При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, а также погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом (п. 2 ст. 273 НК РФ). В рассматриваемой ситуации в случае применения кассового метода организация признает доход от реализации продукции на дату проведения зачета (в марте).

Договорная стоимость приобретенного сырья включается организацией в материальные расходы (пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 254 НК РФ).

Если организация применяет метод начисления, то стоимость сырья признается материальным расходом на дату передачи сырья в производство, то есть в феврале (п. 2 ст. 272 НК РФ). Данный вид расходов относится к прямым и включается в расходы текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых он учитывается в соответствии со ст. 319 НК РФ (п. п. 1, 2 ст. 318 НК РФ).

В случае применения кассового метода стоимость приобретенного сырья учитывается в составе расходов по мере списания данного сырья в производство при условии его фактической оплаты (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ). В рассматриваемой ситуации сырье отпущено в производство в феврале. Учесть его стоимость в расходах организация вправе:

• в марте (на дату проведения зачета) в сумме 30 000 руб. (35 400 руб. / 118 x 100);
• в апреле (после перечисления денежных средств контрагенту в счет окончательного расчета за сырье) в сумме 20 000 руб. ((59 000 руб. - 35 400 руб.) / 118 x 100).

Применение ПБУ 18/02

Как указано выше, при применении кассового метода доход от реализации продукции организация признает в налоговом учете в марте (при проведении зачета), а не в январе, как в бухгалтерском учете. В связи с этим в январе в учете организации возникают налогооблагаемая временная разница (НВР) в сумме 30 000 руб. (35 400 руб. - 5400 руб.) и соответствующее отложенное налоговое обязательство (ОНО) (п. п. 12, 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Указанные НВР и ОНО погашаются в марте при проведении зачета, когда организация признает доход от реализации в налоговом учете (п. 18 ПБУ 18/02).

Стоимость приобретенного сырья формирует бухгалтерскую прибыль (убыток) в феврале (при условии, что на конец месяца у организации отсутствуют незавершенное производство и готовая продукция на складе), а в налоговом учете при применении кассового метода расход признается частично в марте, после проведения зачета, и частично - в апреле, после завершения расчетов с поставщиком сырья. Следовательно, в феврале у организации возникают вычитаемая временная разница (ВВР) в сумме 50 000 руб. (59 000 руб. - 9000 руб.) и соответствующий ей отложенный налоговый актив (ОНА) (п. п. 11, 14 ПБУ 18/02). Эти ВВР и ОНА уменьшаются (погашаются) в марте и апреле по мере погашения задолженности по оплате сырья и признания расхода в налоговом учете (п. 17 ПБУ 18/02).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":

68-1 "Расчеты по НДС";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль".

--------------------------------
Согласно ст. 410 ГК РФ для зачета достаточно заявления одной стороны. Однако для подтверждения бесспорности зачитываемых требований целесообразно подписание сторонами акта о зачете взаимных требований. Согласно разъяснениям Президиума ВАС РФ обязательства сторон прекращаются взаимозачетом только в том случае, если сторона, которой было направлено заявление о зачете, получила соответствующее заявление (п. 4 Обзора практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65)). В случае подписания акта зачета взаимных требований исключается возможность неполучения одной из сторон заявления о зачете.

При условии, что у организации отсутствуют незавершенное производство и нереализованная готовая продукция на складе.

Е.А.Кондрашкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013