Как отразить в учете организации расчеты с контрагентом, если условиями договора предусмотрено предоставление скидки в размере 5% от договорной стоимости работ (услуг) в случае перечисления контрагентом 100%-ной предоплаты?

Договорная стоимость работ (услуг) составляет 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб. Контрагентом перечислена предоплата с учетом скидки в сумме 112 100 руб. Расходы организации, связанные с исполнением договора, составляют 60 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Договором могут предусматриваться условия изменения цены после заключения договора (п. п. 1, 2 ст. 424 Гражданского кодекса РФ).

В рассматриваемой ситуации договором предусмотрено определение цены в зависимости от порядка оплаты. При перечислении контрагентом 100% предоплаты ему предоставляется скидка в размере 5% договорной цены.

Бухгалтерский учет

Поступившая предоплата не признается в составе доходов организации и отражается в качестве кредиторской задолженности на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" обособленно (п. п. 3, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Выручка от выполнения работ (оказания услуг) признается доходом от обычных видов деятельности организации на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (оказанных услуг) (п. п. 5, 12 ПБУ 9/99). В рассматриваемой ситуации выручка признается в сумме договорной цены с учетом скидки, поскольку на момент признания организацией дохода контрагентом выполнены условия предоставления ему скидки (п. п. 6.1, 6.5 ПБУ 9/99).

В бухгалтерском учете признанный доход отражается организацией по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции со счетом 62. Одновременно расходы, связанные с исполнением договора, списываются со счета 20 "Основное производство" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация выполненных работ (оказанных услуг) на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база по НДС определяется по правилам п. 1 ст. 154 НК РФ в данном случае на дату получения предоплаты и на дату реализации работ (услуг) (пп. 2 п. 1, п. 14 ст. 167 НК РФ). При получении предоплаты налоговая база равна полученной от контрагента сумме (абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ). Исчисленная сумма НДС отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 62 (или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") на отдельном субсчете и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

При выполнении работ (оказании услуг) в счет полученной предоплаты налоговая база определяется как стоимость выполненных работ (оказанных услуг), исчисленная исходя из договорной цены, без включения в нее НДС. Сумма НДС, исчисленная со стоимости выполненных работ (оказанных услуг), отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68.

На дату реализации работ (услуг) организация может принять к вычету сумму НДС, исчисленную с полученной предоплаты (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ). Налоговый вычет отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 62 (или 76).

Налог на прибыль организаций Доход от выполнения работ (оказания услуг) относится к доходам от реализации (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). При применении метода начисления сумма предоплаты не признается доходом (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Доход от выполнения работ (оказания услуг) признается на дату реализации в размере их договорной цены, в данном случае с учетом скидки (без НДС) (п. 2 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 272 НК РФ).

При применении кассового метода предоплата признается доходом на дату ее получения (пп. 1 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 273 НК РФ, п. 8 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (Приложение к Информационному письму ВАС РФ от 22.12.2005 N 98)).

Расходы, связанные с выполнением работ (оказанием услуг), организация учитывает по соответствующим статьям затрат в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ, при условии их соответствия критериям, предусмотренным в п. 1 ст. 252 НК РФ. В данной схеме исходим из условия, что расходы, связанные с выполнением работ (оказанием услуг), оплачены в месяце реализации работ (услуг).

Применение ПБУ 18/02

При применении метода начисления различий между бухгалтерским и налоговым учетом не возникает.

При применении кассового метода в налоговом учете доход признается на дату получения предоплаты, а в бухгалтерском - на дату выполнения работ (оказания услуг). В случае если предоплата получена в одном отчетном периоде, а выполнение работ (оказание услуг) произведено в другом отчетном периоде, то на дату поступления предоплаты в учете возникает вычитаемая временная разница (ВВР) и отложенный налоговый актив (ОНА) (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В бухгалтерском учете возникновение ОНА отражается по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов). Указанные ВВР и ОНА погашаются на дату выполнения работ (оказания услуг) (п. 17 ПБУ 18/02). При этом в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 68 и кредиту счета 09.

Обозначения субсчетов и аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 62:

62-а "Расчеты по авансам полученным";
62-р "Расчеты за выполненные работы (оказанные услуг)".

К балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по НДС";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль".

--------------------------------

Данная запись может быть только у организаций, применяющих кассовый метод учета доходов и расходов в налоговом учете.

Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013